Phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên báo cáo tài chính công ty mẹ

        Kinh tế Việt Nam đang trên đà phát triển, mở cửa và hội nhập quốc tế, hình thức đầu tư, hình thức sở hữu doanh nghiệp vì thế cũng ngày càng đa dạng. Mô hình công ty mẹ – công ty con không còn xa lạ với các doanh nghiệp Việt Nam, đòi hỏi những chuyên gia kế toán Việt Nam, những người xây dựng chế độ kế toán phải xây dựng phương pháp kế toán đối với nghiệp vụ kế toán cụ thể cho mô hình hoạt động này như khoản đầu tư vào công ty con trên báo cáo tài chính (BCTC) của công ty mẹ.

        Kinh nghiệm của các nước có nền kinh tế phát triển, luôn tồn tại một số phương pháp kế toán đối với khoản đầu tư vào công ty con. Điều này rất cần thiết vì mỗi phương pháp có những ưu điểm và nhược điểm nhất định và mỗi phương pháp chỉ phù hợp với những môi trường kế toán nhất định.

Các phương pháp kế toán 

        Cho đến này, 2 phương pháp kế toán đối với khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ thường được sử dụng là phương pháp giá vốn (cost method) và phương pháp vốn chủ sở hữu (equity method). 

        Theo phương pháp giá vốn, giá phí hợp nhất kinh doanh được phản ánh trên tài khoản đầu tư vào công ty con và giữ nguyên không thay đổi cho đến khi thanh lý toàn bộ hoặc một phần vốn đầu tư vào công ty con hoặc khi có sự giảm giá (tổn thất) đáng kế đối với khoản đầu tư này. Doanh thu hoạt động tài chính do đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ được xác định trên cơ sở số cổ tức được công ty con chính thức công bố phân phối và tỷ lệ quyền lợi kinh tế của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con. Như thế, số lợi nhuận thuần hoặc số lỗ trong kỳ của công ty con không ảnh hưởng trực tiếp đến số doanh thu cảu hoạt động đầu tư vào công ty con được ghi nhận trên sổ sách kế toán của công ty mẹ trong kỳ đó. 

        Theo phương pháp vốn chủ sở hữu, giá vốn hợp nhất kinh doanh được phản ánh trên tài khoản đầu tư vào công ty con. Sau đó, tài khoản này được điều chỉnh tăng lên hay giảm xuống tuỳ thuộc vào số lợi nhụân thuần hoặc số lỗ của công ty con trong kỳ, số phân bổ chênh lệch giữa giá hợp lý và giá ghi sổ tài sản – nợ phải trả của công ty con tại thời đỉêm hợp nhất, số phân bổ lợi thế thương mại phát sinh, số lợi nhuận hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh từ những nghiệp vụ nội bộ trong tập đoàn phân bổ cho công ty mẹ và số cổ tức công ty mẹ được hưởng trong kỳ. Như thế, phương pháp này ghi nhận doanh thu hoạt động tài chính do đầu tư vào công ty con theo số lợi nhuận được công ty con thực hiện chứ không phải số cổ tức được công ty này phân phối hay công bố phân phối trong kỳ; do đó, phương pháp vốn chủ sở hữu phù hợp với phương pháp kế toán dồn tích. 

        Mỗi phương pháp kế toán có nội dung khác nhau, ảnh hưởng đến thủ tục kế toán cần thiết khi lập BCTC hợp nhất. Cho dù thủ tục kế toán cần thiết để lập BCTC hợp nhất không giống nhau hoàn toàn khi mỗi 1 phương pháp kế toán trên đây được áp dụng thì kết quả cuối cùng phản ánh trên BCTC hợp nhất là không thay đổi.

Ưu, nhược điểm của các phương pháp 

        Phương pháp giá vốn dựa trên cơ sở mối quan hệ pháp lý giữa công ty mẹ và công ty con . Cả công ty mẹ và công ty con là những thực thể pháp lý riêng biệt, doanh thu hoạt động đầu tư vào công ty con đựơc ghi nhận trên sổ kế toán của công ty mẹ chỉ khi công ty con công bố chính thức phân phối cổ tức. Điều đó có nghĩa là khi gắn trách nhiệm pháp lý về việc phân phối cổ tức của công ty con đối với công ty mẹ thì doanh thu hoạt động tài chính đầu tư vào công ty con mới được công ty mẹ ghi nhận. Ngoài ra, phương pháp này đơn giản, giảm bớt đựơc công việc ghi chép trên sổ kế toán của công ty mẹ do loại bỏ các bút toán điều chỉnh theo yêu cầu của phương pháp vốn chủ sở hữu. 

        Tuy nhiên, phương pháp giá vốn tồn tại 2 nhược điểm cơ bản. Thứ nhất, phương pháp này không phản ánh thực chất kinh tế của công ty con vì số lợi nhuận thuần hoặc lỗ trong kỳ của công ty con không được phản ánh trực tiếp trên BCTC của công ty mẹ trong kỳ đó. Do công ty mẹ có khả năng kiểm soát hoạt động kinh doanh và chính sách tài chính của công ty con nên công ty mẹ có thể phóng đại doanh thu tài chính từ hoạt động đầu tư vào công ty con bằng nhiều cách khác nhau; chẳng hạn, công ty mẹ có thể tạo sức ép với công ty con trong việc phân phối số cổ tức lơn cho dù lợi nhuận thuần trong kỳ của công ty này nhỏ hoặc công ty mẹ không phản ánh số lỗ mà công ty con phải gánh chịu trong kỳ. Nhược điểm này cuả phương pháp giá vốn bị chỉ trích ở chỗ nó không cung cấp cho các nhà đầu tư những thông tin kinh tế để đánh giá khả năng sinh lời và bức tranh tài chính có liên quan đến khoản đầu tư vào công ty con. Thứ hai, khi BCTC hợp nhất đựơc lập, rất nhiều thủ tục kế toán liên quan phải được thực hiện để xác định số lợi nhuận chưa phân phối đầu kỳ giống như chỉ tiêu này được lập theo phương pháp vốn chủ sở hữu. 

        Phương pháp vốn chủ sở hữu cho phép nhà đầu tư đánh giá được khả năng sinh lời và bức tranh tài chính có liên quan đến khoản đầu tư vào công ty con. Phương pháp này còn cho phép nhân viên kế toán lập BCTC hợp nhất tự kiểm tra số liệu được lập có chính xác hay không. Lý do là , nếu phương pháp vốn chủ sở hữu được công ty mẹ sử dụng để kế toán khoản đầu tư vào công ty con thì hai đẳng thức sau đây luôn xảy ra (loại trừ khi lý luận thực thể DN được áp dụng):

• Lợi nhuận thuần trên = Lợi nhuận thuần trên
• Báo cáo kết quả kinh doanh của công ty mẹ báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất
• Lợi nhuận chưa phân phối = Lợi nhuận chưa phân phối
• trên bảng cân đối kế toán của công ty mẹ trên bảng cân đối kế toán hợp nhất

        Tuy nhiên, phương pháp vốn chủ sở hữu không thể hiện được mối quan hệ có tính pháp lý giữa công ty mẹ và công ty con trong một tập đoàn. Số lợi nhuận của công ty con được công ty mẹ phản ánh trên BCTC của công ty mẹ chưa chắc đã thực sự thu được nếu công ty con phá sản. Ngoài ra, phương pháp này đòi hỏi nhiều bút toán điều chỉnh trên sổ sách kế toán của công ty mẹ.

Áp dụng trong thực tế và yếu tổ ảnh hưởng 

        Trong thực tế, việc áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu hay phương pháp giá vốn để kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ giữa các nước không giống nhau. Các DN Mỹ áp dụng cả 2 phương pháp giá vốn và phương pháp vốn chủ sở hữu, còn các quốc gia như Nhật, Pháp chỉ áp dụng phương pháp giá vốn. 

        Mỗi một quốc gia lựa chọn phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ căn cứ vào ưu, nhược điểm của mỗi phương pháp cũng như môi trường kế toán của quốc gia đó. 

        Ở Mỹ, nền kinh tế chủ yếu do các công ty cổ phần được đông đảo các cổ đông sở hữu, thị trường chứng khoán phát triển mạnh. Với đặc điểm đó, các BCTC của các công ty của Mỹ hướng tới và chủ yếu cung cấp thông tin cho các nhà đầu tư. Với mục đích đó, BCTC hợp nhất được đặt ở vị trí đầu tiên, sau đó mới đến BCTC cá thể. Thực tế Uỷ ban Chứng khoán Hoa Kỳ chỉ yêu cầu các tập đoàn phải nộp BCTC hợp nhất. Do các phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ không ảnh hưởng đến kết quả cuối cùng phản ánh trên BCTC hợp nhất của cả tập đoàn nên các công ty mẹ có thể tự do lựa chọn một trong hai phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con. 

        Ngược lại, ở Nhật và Pháp, hoạt động của các DN chịu chi phối mạnh của Luật Thương mại, Luât thuế hơn là Luật Chứng khoán. Vì vậy, thông tin kế toán ở những quốc gia này phục vụ chủ yếu cho các nhà tín dụng hơn là các nhà đầu tư. Nói cách khác, ở những nước này, quan hệ giữa các công ty trong một tập đoàn về mặt pháp lý được nhấn mạnh. Chính vì vậy, phương pháp giá vốn đựơc sử dụng ở những quốc gia này để kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC của công ty mẹ. 

        Tóm lại, mỗi một phương pháp kế toán đều có những ưu, nhược điểm nhất định. Ở mỗi một quốc gia, yêu cầu thông tin kế toán phục vụ cho các mục đích cũng khác nhau. Phương pháp kế toán khoản đầu tư vào công ty con trên BCTC cá thể của công ty mẹ cũng không nằm ngoài nhận định này. Điều đó khẳng định sự tồn tại của 2 phương pháp kế toán khoản đầu tư trên BCTC của công ty mẹ là cần thiết.

(Theo Tạp chí Kế toán)